Atzinums

Ar Likumprojektu “Grozījumi Dabas resursu nodokļa likumā”, projekta ID 22‑TA‑2444, turpmāk – Likumprojekts, paredzēts Dabas resursu nodokļa, turpmāk – DRN, likuma 3. pantu papildināt ar 1.² daļu šādā redakcijā:
“(1²) Nodokļa maksātājs par pārstrādājamo un nepārstrādājamo iepakojumu, kas sastāv no plastmasas (polimēru) izejmateriāliem, ieskaitot kompozīta iepakojumā esošo plastmasas daļu, un kas pārskata periodā nav pārstrādāts vai reģenerēts, ir apsaimniekotājs, kurš ir noslēdzis ar Vides aizsardzības un reģionālās attīstības ministrijas padotībā esošu iestādi līgumu par ražotāja paplašinātās atbildības sistēmas piemērošanu. Minētajam iepakojumam piemēro nodokļa likmes, kas noteiktas šā likuma 24. panta astotajā daļā."

Pirmkārt, LASUA vērš uzmanību, ka DRN likuma 3. pantā jau ir ietverta 1.² daļa, kas nosaka, ka nodokļa maksātājs ir depozīta sistēmas operators, līdz ar to, secināms, ka ar Likumprojektu ir paredzēts papildināt DRN likuma 3. pantu ar 1.³ daļu (nevis 1.² daļu, kā tas ir paredzēts šobrīd). Ievērojot iepriekš minēto, LASUA lūdz precizēt Likumprojektā ietverto numerāciju, ņemot vērā spēkā esošo DRN likuma redakciju.

Otrkārt, vērtējot ar Likumprojektu piedāvāto nodokļa maksātāja par pārstrādājamo un nepārstrādājamo iepakojumu skaidrojumu, LASUA ieskatā, var nonākt pie nekorekta secinājuma, ka par pārstrādājamo un nepārstrādājamo iepakojumu nodokli maksā ražotāja paplašinātās atbildības sistēmas, turpmāk – RAS, apsaimniekotājs, neņemot vērā konkrētā RAS apsaimniekotāja līgumpartneru pārstrādājamo un nepārstrādājamo iepakojumu apjomus. Ievērojot iepriekš minēto, kā arī ar mērķi ievērot tiesību normu sapratīgas piemērošanas principu, lai neradītu situāciju, kas var novest pie dažādas DRN likuma 3. panta (1³) daļas interpretācijas, LASUA uzskata, ka DRN likuma 3. panta (1³) daļā ir jānorāda, ka apsaimniekotājs DRN par pārstrādājamo un nepārstrādājamo iepakojumu maksā tikai par tādu apjomu, kas attiecas uz konkrētā RAS apsaimniekotāja līgumpartneriem.
 

LASUA piedāvātā DRN likuma 3. panta (1³) daļas redakcija:
“(1³) Nodokļa maksātājs par pārstrādājamo un nepārstrādājamo iepakojumu, kas sastāv no plastmasas (polimēru) izejmateriāliem, ieskaitot kompozīta iepakojumā esošo plastmasas daļu, un kas pārskata periodā nav pārstrādāts vai reģenerēts, ir apsaimniekotājs, kurš ir noslēdzis ar Vides aizsardzības un reģionālās attīstības ministrijas padotībā esošu iestādi līgumu par ražotāja paplašinātās atbildības sistēmas piemērošanu. Apsaimniekotājs maksā nodokli par minētā iepakojuma, kas nav ticis pārstrādāts vai reģenerēts, apjomu, ko attiecīgais apsaimniekotājs apsaimnieko, pamatojoties uz  līgumu, kurš noslēgts ar dabas resursu nodokļa maksātāju. Minētajam iepakojumam piemēro nodokļa likmes, kas noteiktas šā likuma 24. panta astotajā daļā.”
 

LASUA ieskata, nepieciešams novērtēt arī DRN likuma 21. panta pirmajā un otrajā daļā, noteiktā nodokļa aprēķināšanas desmitkāršā apmērā samērīgumu ar norādītajās tiesību normās noteikto mērķi – sodīt pārkāpumu pieļāvušo personu.

Katrs tiesiskais regulējums vērsts uz kāda konkrēta mērķa sasniegšanu. Šie mērķi var būt tieši izteikti tiesību normā vai arī netieši izrietēt no tiesiskā regulējuma satura. Neatkarīgi no tiesiskā regulējuma konkrētā mērķa, katrā atsevišķā gadījumā nepieciešams ņemt vērā arī visas tiesību sistēmas kopējos tiesiskos mērķus: lietderību, samērīgumu un taisnīgumu kā galīgo ideālu.

DRN likuma 21. panta pirmā daļa paredz soda noteikšanu par dabas resursu ieguvi vai izmantošanu vai vidē emitēto piesārņojumu virs limitos noteiktā apjoma. Savukārt minētā likuma panta otrā daļa noteic sodu, ja persona, kura iegūst vai izmanto dabas resursus vai veic piesārņojošas darbības, nav saņēmusi nepieciešamo atļauju, licenci vai reģistrējusi C kategorijas piesārņojošu darbību.

Pirmkārt, jānorāda, ka atbildība par videi nodarīto kaitējumu pati par sevi izriet no principa “piesārņotājs maksā”, saskaņā ar kuru piesārņotājs, kas ir izraisījis kaitējumu videi, ir atbildīgs par nepieciešamo aizsargpasākumu vai kaitējuma atlīdzināšanas pasākumu veikšanu un to izmaksu segšanu. Ņemot vērā minēto, atzīstams, ka, konstatējot to, ka persona ar savu rīcību ir nodarījusi kaitējumu videi, attiecīgajam subjektam iestājas pienākums veikt nepieciešamos kaitējuma novēršanas pasākumus, segt novēršanas izdevumus, kā arī nepieciešamības gadījumā atlīdzināt jebkādus šajās sakarā radušos zaudējumus. Neskatoties uz to, ka no principa “piesārņotājs maksā” izriet virkne pienākumu, kas saistīti ar tiešo kaitējumu novēršanu, DRN likuma 21. panta pirmā un otrā daļa faktiski paredz soda piemērošanu kaitējumā vainojamai personai. Nav šaubu, ka, pierādot personas vainu kaitējuma videi nodarīšanā un saucot to likumā noteiktajā veidā pie atbildības, personai var bez zaudējumu atlīdzināšanas pienākuma noteikt sodoša rakstura saistības, tomēr jebkurā gadījumā ir būtiski novērtēt, vai DRN likumā noteiktais regulējums par nodokļa desmitkāršā apmērā aprēķināšanu veicina konkrēta mērķa sasniegšanu un ir uzskatāms par samērīgu risinājumu.

Jebkurā gadījumā, kad tiek apsvērta soda noteikšana, ir jāņem vērā soda mērķis. Nav saprotams, pamatojoties uz kādiem apsvērumiem, likumdevējs ir atzinis par nepieciešamu sodīt subjektu par DRN likuma 21. panta pirmajā un otrajā daļā noteiktā pārkāpuma izdarīšanu tieši ar pienākumu veikt dabas resursu nodokļa samaksu desmitkāršā apmērā. Ievērojot to, ka soda samaksa neatbrīvo personu no pienākuma izpildīt no principa “piesārņotājs maksā” izrietošos kaitējuma novēršanas pienākumus, rodas bažas, vai šādā veidā pret personu noteiktās sankcijas nav vērtējamas kā nesamērīgi smagas. Sabiedrības drošība un taisnīguma atjaunošana tiek panākta kaitējumā vainojamai personai īstenojot darbības vides kaitējuma novēršanai, un pat tad, ja likumdevēja ieskatā personai būtu nosakāmas papildu sankcijas, kas izpaužas soda naudas maksājuma veikšanā, nodokļa samaksas pienākums desmitkāršā apmērā, visticamāk, novedīs personu pie finansiālām grūtībām vai pat maksātnespējas, kas nav uzskatāms par lietderīgu, samērīgu un taisnīgu risinājumu. Soda mērķis nav pārkāpumā vainojamas personas “iznīcināšana”, bet gan sabiedrības drošības aizsargāšana un taisnīguma atjaunošana, un pat tad, ja personai tiek noteikts, piemēram, finansiāla rakstura pienākums, šī pienākuma izpildei prioritāri ir jābūt vērstai uz to, lai atturētu personu no turpmāku neatļautu darbību veikšanas, nevis, kā jau minēts, lai padarītu to par funkcionēt un pastāvēt nespējošu.

Otrkārt, jānorāda, ka DRN likumā noteiktā soda sankcija ir nesamērīgi liela salīdzinājumā ar citos tiesību aktos, kas regulē nodokļu politiku Latvijā, paredzētajiem soda apmēriem par pārkāpumiem saistībā ar nodokļu samaksas pienākuma nepildīšanu vai nepienācīgu pildīšanu.
Piemēram, Pievienotās vērtības nodokļa likuma 146. panta (Atbildība par šā likuma pārkāpumiem) otrajā, trešajā un ceturtajā daļā noteikts:
- Ja persona nelikumīgi izsniedz nodokļa rēķinu vai saņem nodokli, ko tai nav tiesību saņemt, Valsts ieņēmumu dienestam ir tiesības nelikumīgi saņemtās nodokļa summas bezstrīdus kārtībā piedzīt valsts budžetā un iekasēt soda naudu 100 procentu apmērā no nelikumīgi saņemtās nodokļa summas;
- Ja reģistrēts nodokļa maksātājs, importējot preces, kas paredzētas ar nodokli apliekamo darījumu nodrošināšanai, piemēro īpašo nodokļa režīmu preču importa darījumos, bet nav norādījis nodokļa summu atbilstošā taksācijas perioda nodokļa deklarācijā, tas maksā soda naudu 10 procentu apmērā no nodokļa deklarācijā nenorādītās nodokļa summas;
- Ja persona nav aprēķinājusi un nav maksājusi nodokli valsts budžetā saskaņā ar šā likuma 84. panta septīto daļu, 86. pantu, 88. pantu un 89. pantu, tā maksā soda naudu 10 procentu apmērā no nesamaksātās nodokļa summas. Soda naudas samaksa neatbrīvo personu no nodokļa iemaksāšanas valsts budžetā šajā likumā noteiktajā kārtībā un apmērā.

Savukārt Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 19. pants (Atbildība) paredz, ka personai, kas pārkāpusi attiecīgā likuma noteikumus tiek piemērota likumā "Par nodokļiem un nodevām" noteiktā atbildība par nodokļu pārkāpumiem, kā arī atbildība, kas paredzēta citos normatīvajos aktos, kas nosaka administratīvo un kriminālo atbildību.

Arī likuma “Par akcīzes nodokli” 33. pants (Atbildība par šā likuma pārkāpumiem Latvijas Republikā) noteic, ka par pieļautajiem pārkāpumiem maksājama soda nauda saskaņā ar likumu "Par nodokļiem un nodevām".

Valsts ieņēmu dienests saistībā ar likumā "Par nodokļiem un nodevām" noteiktās atbildības piemērošanu ir sniedzis skaidrojumu, saskaņā ar kuru nodokļu administrācija, veicot nodokļu auditu, nodokļu maksātāja atbildību par nodokļu likumu un citu normatīvo aktu pārkāpumiem nosaka saskaņā ar likumu "Par nodokļiem un nodevām", ja konkrētajā nodokļu likumā nav paredzēts cits soda naudas apmērs. Ja nodokļu auditā tiek konstatēts, ka nodokļu maksātājs, pārkāpdams nodokļu normatīvo aktu prasības, nepamatoti samazinājis budžetā iemaksājamo nodokļu summu vai palielinājis no budžeta atmaksājamā nodokļa apmēru, Valsts ieņēmumu dienestam ir tiesības attiecīgi papildus aprēķināt un par labu budžetam piedzīt samazināto nodokļu summu, nokavējuma naudu un soda naudu vai samazināt nepamatoti palielināto no budžeta atmaksājamā nodokļa apmēru un par labu budžetam no nodokļu maksātāja iekasēt soda naudu.

Lai noteiktu soda naudu saskaņā ar likuma "Par nodokļiem un nodevām" 32. pantu, auditors novērtē budžetā iemaksājamās summas procentuālo samazinājumu vai no budžeta atmaksājamās summas procentuālo palielinājumu:
- Ja palielinājums vai samazinājums nepārsniedz 15 procentus no deklarējamās summas vai pārmaksātās summas, soda nauda tiek noteikta 20 procentu apmērā;
- Ja palielinājums vai samazinājums pārsniedz 15 procentus no deklarējamās nodokļa summas vai pārmaksātās summas, soda nauda tiek noteikta 30 procentu apmērā.

Soda naudu minētajos gadījumos nodokļu maksātājam uzliek par katru pārbaudīto taksācijas periodu, savukārt, lai noteiktu soda naudu, auditors izvērtē, vai nodokļu maksātājs nav veicis atkārtotu pārkāpumu pēdējo trīs gadu laikā. Par atkārtotu nodokļu pārkāpumu uzskatāms pārkāpums, kas atbilst likuma "Par nodokļiem un nodevām" 32.4 panta otrajā daļā minētajām pazīmēm. Par atkārtotu nodokļu pārkāpumu likuma „Par nodokļiem un nodevām” 32. panta ceturtajā un piektajā daļā minēto soda naudas apmēru divkāršo. Ja izdarītais nodokļu pārkāpums nav uzskatāms par atkārtotu nodokļu pārkāpumu un ja nodokļu maksātājs ir ievērojis deklarāciju iesniegšanas termiņus un kārtējo nodokļu samaksas termiņus, kā arī ir sadarbojies ar nodokļu administrāciju likuma "Par nodokļiem un nodevām" 32.2 panta izpratnē, nodokļu administrācija uzliek soda naudu 50 procentu apmērā no norādītā panta ceturtajā un piektajā daļā noteiktās soda naudas.

Ņemot vērā visu iepriekš norādīto, būtiski akcentēt divus aspektus. Pirmkārt, lai noteiktu soda naudu saskaņā ar likuma "Par nodokļiem un nodevām" 32. pantu, auditors novērtē budžetā iemaksājamās summas procentuālo samazinājumu vai no budžeta atmaksājamās summas procentuālo palielinājumu. Tādējādi secināms, ka pārkāpuma apmērs un tā rezultātā nosakāmais sods tiek noteikts audita ietvaros, pielietojot speciālas zināšanas un veicot detalizētu faktisko un juridisko apstākļu pārbaudi.

Otrkārt, kā redzams no iepriekš norādītajiem piemēriem, apstiprinās iepriekš izvirzītā hipotēze, atbilstoši kurai DRN likumā noteiktā soda sankcija ir nesamērīgi liela salīdzinājumā ar citos tiesību aktos, kas regulē nodokļu politiku Latvijā, paredzētajiem soda apmēriem par pārkāpumiem saistībā ar nodokļu samaksas pienākuma nepildīšanu vai nepienācīgu pildīšanu. Piemēram, Pievienotās vērtības nodokļa likumā lielākais soda apmērs noteikts 100 procentu apmērā no nelikumīgi saņemtās nodokļa summas (salīdzinājumam – pamatojoties uz DRN likuma 21. pantu, nodokli aprēķina, piemērojot nodokļa likmi desmitkāršā apmērā, kas atbilst 1000 procentiem). Savukārt, aprēķinot soda naudu saskaņā ar likumu "Par nodokļiem un nodevām", lielākais soda naudas apmērs, kas turklāt noteikts par atkārtotu nodokļu pārkāpumu, ir 60 procentu apmērā. Vienlaikus minētais likums paredz nosacījumus, kuriem īstenojoties, nodokļu administrācija soda naudu samazina par 50 procentiem.

Ievērojot visu iepriekš norādīto, ir apšaubāms DRN likuma 21. panta pirmajā un otrajā daļā noteiktā nodokļa aprēķināšanas desmitkāršā apmērā samērīgums ar attiecīgajās tiesību normās noteikto mērķi – sodīt pārkāpumu pieļāvušo personu. Soda mērķi aizsargāt sabiedrības drošību un atjaunot taisnīgumu ir iespējams nodrošināt ar citiem, sodāmo personu mazāk ierobežojošiem veidiem, ko apstiprina citos tiesību aktos, kas regulē nodokļu politiku Latvijā, noteiktie soda apmēri.

-

Papildināt DRN likuma 1. panta 6. punktu ar teikumu šādā redakcijā:
“Par iekārtas (poligona atkritumu apglabāšanas krātuves) maksimālo pieļaujamo apglabājamo atkritumu daudzumu (limitu) tiek uzskatīta poligona atkritumu apglabāšanas krātuves kopējā, ietekmes uz vidi novērtējuma ziņojumā norādītā ietilpība.”

Papildinājuma nepieciešamība skaidrojama ar to, ka DRN likums, tostarp ne šobrīd spēkā esošā DRN likuma 1. panta 6. punkts, kas noteic termina “limits” skaidrojumu, ne 20.1 un 21. pants, kuros noteikta DRN aprēķināšana gan par atkritumu apglabāšanu vai sadedzināšanu, gan par prettiesisku dabas resursu ieguvi vai lietošanu, nenoteic limita (limita pārsniegšanas) konstatēšanas metodiku, proti, tajās nav tiešas norādes uz to, kad uzskatāms, ka sasniegts iekārtas (poligona atkritumu apglabāšanas krātuves) maksimālais pieļaujamais apglabājamo atkritumu daudzums (limits).

Atkritumu apsaimniekošanas likuma 20. panta devītā daļa noteic, ka atkritumus, kuri netiek reģenerēti, apglabā atkritumu poligonā, kur ir atļauts apglabāt atkritumus, vai arī apglabā citā veidā, kam ir izsniegta atļauja atbilstoši normatīvajiem aktiem par piesārņojumu, ņemot vērā atkritumu apsaimniekošanas valsts plānu un reģionālos plānus. Savukārt Ministru kabineta 2011. gada 27. decembra noteikumu Nr. 1032 "Atkritumu poligonu noteikumi" 70.1. apakšpunktā noteikts, ka viens no poligona slēgšanas pamatiem ir tad, kad poligona projektētais tilpums, pamatojoties uz A vai B kategorijas piesārņojošu darbību atļaujā norādīto un gada pārskatā sniegto informāciju, ir aizpildīts.

No minētā secināms, ka būtiskākais kritērijs attiecībā uz poligona darbību saistās ar poligona atkritumu apglabāšanas krātuves kopējo ietilpību, uz ko norāda gan iesniedzamo atskaišu saturs, gan nosacījumi poligona darbības izbeigšanai (slēgšanai). Piepildoties atkritumu krātuvei, atkritumu turpmāka apglabāšana nav iespējama, jo ir sasniegts poligona izmantošanas limits.

Ievērojot visu iepriekš minēto, loģiski būtu secināms, ka, skatot jautājumu par poligonā pieļaujamo apglabājamo atkritumu daudzumu, tas jāskata kopsakarā ar poligona atkritumu apglabāšanas krātuves kopējo ietilpību, jo tieši šis lielums ir noteicošais attiecībā uz krātuves ekspluatācijas ilgumu.

Nepapildinot DRN likuma 1. panta 6. punkta definīciju, kļūdaini varētu rasties diskusijas par to, vai dabas resursu izmantošana virs limitos noteiktā apjoma tiek konstatēta un DRN likuma 21. panta pirmajā daļā noteiktais pienākums iestājas, pārsniedzot iekārtas (poligona atkritumu apglabāšanas krātuves) kopējo ietilpību vai atļaujā A kategorijas piesārņojošai darbībai norādīto paredzamo viena gada apglabājamo atkritumu apjomu.

Plānotais gada apglabājamo atkritumu daudzums un tā sadalījums pa atkritumu klasēm ir ar informatīvu raksturu, lai provizoriski varētu plānot aptuveno atkritumu plūsmu poligonā, bet šo lielumu nevar uzskatīt par noteicošo, aprēķinot poligonā maksimālo pieļaujamo apglabājamo atkritumu daudzumu, jo apglabājamo atkritumu gada apjoms un tā sadalījums pa atkritumu klasēm ir atkarīgs no daudziem ārējiem faktoriem, kurus poligona apsaimniekotājs nevar ietekmēt. Ņemot vērā to, ka pieļaujamais dabas resursu izmantošanas limits atkritumu poligona darbības kontekstā ir sasaistīts ar atkritumu apglabāšanas krātuves kopējās ietilpības sasniegšanu, kā rezultātā nav pieļaujama turpmāka dabas resursu izmantošana un iestājas pienākums poligona slēgšanai, secināms, ka šajā sakarā ar DRN likumā norādīto terminu “limits” ir saprotama poligona atkritumu apglabāšanas krātuves kopējās ietilpības sasniegšana. Tādējādi, ja atkritumu apglabāšanas krātuves ietilpība nav sasniegta, nav pamata uzskatīt, ka poligona apsaimniekotājs ir apsaimniekojis (apglabājis atkritumu apglabāšanas krātuvē) vidē emitēto piesārņojumu virs limitos noteiktā apjoma un šādā veidā pieļāvis normatīvo aktu pārkāpumu, radījis kaitējumu videi vai cilvēku veselībai.
 

-